存货是指企业在日常生产经营过程中，持有以备出售或耗用的各种资产，包括商品、产成品、在产品、自制半成品及各类材料、燃料、包装物、低值易耗品等等。

企业的材料是物资生产过程的劳动对象，在生产过程中有的被人们用来加工，构成产品的主体部分、材料与作为劳动资料的固定资产相比，具有明显的特点。材料经过一个生产周期，就要全部消耗掉，或者改变其原有的实物形态，或者作为生产产品的条件被消耗掉；同时，它的价值也随着实物的消耗，一次全部地转移到新产品的价值中去，成为产品成本的一个重要组成部分，在产品销售以后，它的价值也是一次全部地得到补偿。而固定资产则是经过比较长时间的磨损逐步地转移到新的商品中去，其价值补偿与实物补偿在时间上是不一致的。

存货范围的确认，应以企业对存货是否具有法定所有权为依据，凡在盘存日，法定所有权属于企业的所有一切物品；不论其存放地点是否在本企业，都应视为存货。即所有在库、在用、在途的存货均确认为企业的存货；反之，凡是法定所有权不属于企业的物品，即使存放于本企业，也不应确认为企业的存货。对于代销商品，在售出前，所有权属于委托方，因此代销商品应作为委托方的存货处理。但为了使受托方加强对代销商品的核算和管理，《企业会计制度》要求受托方对其受托代销的商品通过“受托代销商品”科目进行核算，并在资产负债表的存货项目中反映，同时，将与其对应的代销商品款作为一项负债反映。

在企业中，材料资金是企业流动资金的重要组成部分，材料费用在产品成本中占有很大比例。由于材料种类繁多，变动频繁，因此，材料核算在会计核算中占有很重要的地位。在市场经济条件下，材料价格是不断变化的，它随着市场供求的变化，围绕价值上下波动。由于企业购进材料是分期分批的，故材料价格的变动势必影响到产品成本的变化，从而影响到企业的利润，并最终会对企业纳税情况产生较大影响。

在任何一个会计期间，不同时期购入的材料其价格是不同的；产品生产批别不同或在不同期间生产的产品，其制造成本都有常常是不同的。这些商品陆续出售（或材料陆续被领用）时，应该按什么价格进行计价，如果对购入或制成成品入库的商品能确定哪些已经出售，哪些还存放在仓库中，也就是说，如果能辨认实际的货物流动的话，那就能按它们购入时的不同价格或入库时的不同生产成本分别计价。在这种情况下；成本将建立在实际的货物流动基础上。但在实际工作中，除少数情况外，这往往是难以办到甚至是不可能的。因此，在大多数情况下只能把存货的流动建立在一定的假设基础上，而这种假设则往往是与实际的货物流动不一致的。

（一）存货计价的具体方法

在会计核算中，存货的计价方法分为存货取得的计价、存货发出的计价和存货结存的计价。不同环节的存货，计价方法不同，与纳税筹划关系较大的是存货发出的计价方法。依据现行会计制度的规定，除在少数情况下可以采用具体辨认法外，通常的存货发出的计价方法则有：加权平均法、移动平均法、先进先出法、后进先出法。下面详细说明各种计价方法对税收的影响。

1．具体辨认法

只有那些具有可识别的特征而且数量不多，单位价格又相当高的商品，如大型元器件、汽车和重型设备、珠宝和其他贵重阐物等，在存货计价中采用具体辨认法才是适合的。

2．加权平均法

加权平均法，是在材料等存货按实际成本进行明细分类核算时，以本期各批收货数量和期初数量为权数计算材料等存货的平均单位成本的一种方法。其计算公式为：

材料平均单价﹦（月初结存材料实际单价﹢本月收入材料实际单价）÷（月初结存材料实际数量﹢本月收入材料实际数量）

发出材料的实际成本﹦发出材料数量×材料平均单价

本期末存货的成本﹦期末结存存货的数量×材料平均单价

3．移动平均法

移动平均法，是指在每次收货以后，立即根据库存存货数量和总成本，计算出新的平均单位成本的一种计算方法。其计算公式为：

材料平均单价﹦（以前结余材料实际成本﹢本月收入材料实际成本）÷（以前结余材料实际数量﹢本批收入材料数量）

发出材料的实际成本﹦本月发出材料的数量×材料平均单价

本期末存货的成本＝期末结存存货的数量×材料平均单价

4．先进先出法

先进先出法，是假定“先入库的材料先发出”，每次发出材料的实际单价要按库存材料中最先购买的那批材料的实际单价计价。采用这种方法要求分清所购每批材料的数量和单价。发出材料时，除逐笔登记发出数量外，还要登记金额，并给出结存的数量和金额。

5．后进先出法

后进先出法，是指材料等存货按实际成本进行明细分类核算时，对于发出的材料等存货按存货中最后那批进货的单位成本进行计价的一种计算方法。在发出材料等存货的数量超过存货中最后一批进货的数量时，超过部分要依次按前一批进货的单位成本计算①这一计价方法的假设，与先进先出法正好相反，是建立在假定“后入库的存货先发出”的基础之上。采用这种方法的结果是新的期末结存存货价值，反映早期进货的成本，而耗用材料等存货的成本则接近存货近期进货的成本水平。

（二）不同的存货计价方法对纳税的影响

世界上各国对征收企业所得税的税率规定是不同的，有的国家采用超额累进税率征收所得税，有的国家则采用比例税率征收所得税。我国现行的企业所得税采用比例税率进行征收。存货不同的计价方法，对纳税产生不同的影响。

在实行比例税率的税制下，采用后进先出法当期实现的利润最低，交纳的所得税最少；加权平均法次之；先进先出法纳税最多。下面通过例子来说明。

例如：某企业2002年购进原材料三批（5月1万吨，价1000元／吨、7月2万吨，价1200元／吨；12月1万吨，价1400元／吨），本年领用材料为1万吨，加工后出售每吨2000元，支付其他费用每吨500元，适用税率为33％。

（1）采用先进先出法：

企业利润﹦2000–1000–500﹦500 （万元）

应纳税额﹦500×33％﹦165（万元）

（2）采用后进先出法：

    企业利润﹦2000–1400–500﹦100 （万元）

应纳税额﹦100×33％﹦33（万元）

（3）采用加权平均法：

材料单价（1000﹢2400﹢1400）÷4﹦1200（万元）

企业利润﹦2000–1200–500﹦300（万元）

    应纳税额﹦300×33％﹦99（万元）

从理论上说，笔者赞成采用后进先出法。因为它较好地接近当期的成本与当期的收入相配比，反映在当期销货成本中的是最近购入的商品，这样就按较早的购进价格来对应期末存货计价，列示在资产负债表上的存货数额，如按当前的成本价计算，会与现实成本有一定差异。如果采用先进先出法，期末存货按接近于当前的成本价格的数额反映在负债表上，但却以较早的成本与当前的收入相配比，在物价上涨的情况下，就会形成虚增利润，多交所得税。

运用此法，要注意以下两个要点：一是，计价方法选择后，不得随意变动，需变动应在下一纳税年度才可变动；二是，在原材料价格上涨时用后进先出法有利，在原材料价格下降时用先进先出法有利。

（三）有关存货计价的法律规定及利用

上面讨论的是不同存货的计价方法对企业实现的利润的影响，并由此影响应纳税所得额，正是因为存货的计价对纳税有比较大的影响，所以会计制度和税收法律、法规对此都做了相应的规定。

《企业会计准则》第20条规定：各种存货应当按取得时的实际成本进行核算。采用计划成本或者定额成本方法进行日常核算的，应当按期结转其成本差异，将计划成本或者定额成本调整为实际成本。

发出各种存货时，企业可以根据实际需要选择使用先进先出法、加权平均法、移动平均法、个别计价法、后进先出法等方法确定发出存货的实际成本。

《企业所得税暂行条例》规定：纳税人的商品、材料、产成品、半成品等存货的计价，应当以实际成本为计价原则。各项存货的发生和领用，其实际成本价的计算方法，可以在先进先出法、后进先出法、加权平均法、移动平均法等计价方法中任选一种。计价方法一经选用不得随意改变，确实需要改变计价方法的应当在下一纳税年度开始前报主管税务机关批准。

鉴于上面政策规定，在进行纳税筹划时，我们必须在会计年度的末期根据企业经济运行的状况作出正确判断，选择下一年度对企业节税有利的存货计价方法。在这方面有两个要点可供企业选择存货计价方法时做参考：

分析下一个年度内所需购买的主要材料市场价格的总趋势。一般情况下，在通货膨胀的情况下，表现为材料价格上涨的趋势。在通货紧缩的市场经济环境下，材料的价格往往会下降。

在原材料价格逐步上涨的情况下，采用后进先出法有利于企业当期少交税收，而在材料价格下降的情况下，则应采用先进先出法更有利于节税。

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