纳税筹划思路

根据《中华人民共和国增值税暂行条例》第 3 条的规定，纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务，应当分别核算不同税率货物或者应税劳务的销售额；未分别核算销售额的，从高适用税率。所谓兼营不同税率的货物或应税劳务，是指纳税人生产或销售不同税率的货物，或者既销售货物又提供应税劳务。因此，纳税人兼营不同税率的货物或者应税劳务时，一定要分别核算，否则，会增加纳税人的税收负担。

根据《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第 7 条的规定，纳税人兼营非增值税应税项目的，应分别核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额；未分别核算的，由主管税务机关核定货物或者应税劳务的销售额。由于主管税务机关的核定未必准确，因此，纳税人应当尽量自己核算货物或者应税劳务的销售额和非增值税应税项目的营业额。

一项销售行为如果既涉及货物又涉及非增值税应税劳务，为混合销售行为。纳税人的下列混合销售行为，应当分别核算货物的销售额和非增值税应税劳务的营业额，并根据其销售货物的销售额计算缴纳增值税，非增值税应税劳务的营业额不缴纳增值税；未分别核算的，由主管税务机关核定其货物的销售额：

（1）销售自产货物并同时提供建筑业劳务的行为；

（2）财政部、国家税务总局规定的其他情形。

除上述规定外，从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户的混合销售行为，视为销售货物，应当缴纳增值税；其他单位和个人的混合销售行为，视为销售非增值税应税劳务，不缴纳增值税。从事货物的生产、批发或者零售的企业、企业性单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营非增值税应税劳务的单位和个体工商户在内。由于不同主体的混合销售行为纳税方式不同，纳税人有必要核算自己采取哪种经营模式在税法上更有利，当然，前提是纳税人采取不同经营模式的收入水平是相同的。纳税人可以通过分立企业的方式将混合销售行为变为两种独立的销售行为。

法律政策依据

（1）《中华人民共和国增值税暂行条例》（国务院 1993 年 12 月 13 日颁布，国务院令［1993］第 134 号，2008 年 11 月 5 日国务院第 34 次常务会议修订通过）。

（2）《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》（财政部国家税务总局第 50 号令，根据 2011 年 10 月 28 日《关于修改〈中华人民共和国增值税暂行条例实施细则〉和〈中华人民共和国营业税暂行条例实施细则〉的决定》修订）。

（3）《国家税务总局关于印发〈增值税问题解答（之一）〉的通知》（国家税务总局 1995 年 6 月 2 日发布，国税函发［1995］288 号）。

纳税筹划案例

【例 3-4】某钢材厂属于增值税一般纳税人。某月销售钢材，取得含税销售额 1800 万元，同时又经营农机，取得含税销售额 200 万元。前项经营的增值税税率为 17%，后项经营的增值税税率为 13%。该厂对两种经营统一进行核算。请计算该厂应纳增值税税款，并提出纳税筹划方案。

筹划方案

在未分别核算的情况下，该厂应纳增值税：（1 800+200）÷（1+17%）×17%=290.6（万元）。由于两种经营的税率不同，分别核算对企业有利，建议该企业对两种经营活动分别核算。这样，该厂应纳增值税：1 800÷（1+17%）×17%+200÷（1+13%）×13%=284.6（万元）。分别核算和未分别核算之差：290.6-284.6=6（万元）。由此可见，分别核算可以为该钢材厂减轻增值税税负 6 万元。

纳税筹划案例

【例 3-5】某大型商城的财务部经理于 2015 年 12 月底对该商城的经营情况做综合分析时发现：该商城在 2015 年度销售各种型号的空调器 6800 台，取得安装调试和维修服务收入 1000000 元；销售热水器 1500 台，取得安装调试及维修服务收入 170000 元，两项收入合计 1170000 元，上述收入按照混合销售进行税务处理，实际缴纳增值税 170000 元。请提出该商城的纳税筹划方案。

筹划方案

根据《国家税务总局关于印发〈增值税问题解答（之一）〉的通知》（国税函发［1995］288 号）的规定，货物的生产企业为搞好售后服务，支付给经销企业修理费用，作为经营企业为用户提供售后服务的费用支出，对经销企业从货物的生产企业取得的“三包”收入，应按“修理修配”征收增值税。由此，我们对该商城的经营管理提出以下建议：一是企业应走专业化发展的道路，建立专业服务公司，从而进一步满足消费者对服务越来越高的需要。二是采用适当的组织形式。组建具有独立法人资格的专业服务公司，在财务上实行独立核算，独立纳税，在业务上与生产厂商直接挂钩，与商城配套服务。三是完善经济业务关系。将原来生产厂家与商城的双重业务关系，改为生产厂家与商城的关系是单纯的货物买卖经销关系，生产厂家与专业服务公司关系是委托安装、委托维修服务的关系。

根据上述思路，假设该商城 2015 年度经销的空调器和热水器数量不变，那么专业服务公司接受委托安装服务的收入金额为 1 170 000 元，适用 3%税率征收营业税，则公司应纳营业税额：1 170 000×3%=35 100（元）。经过以上筹划，从企业整体利益的角度讲，企业实际少缴税款：170 000-35 100=134 900（元）。

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